(内蒙古国华准格尔发电有限责任公司,内蒙古 薛家湾 010300)
摘 要： 文章分析了电力行业目前的形势以及ABC作业成本在电力企业成本管理中的重要作用及具体 应用，并提出了电力企业更好的成本管理新思路，以实现电力企业的可持续发展。
关键词：ABC作业成本法；新形势；电力企业；成本管理
中图分类号：F275.3 文献标识码：A 文章编号：1007—6921(2010)02—0010—03
随着2008年整体电力供需矛盾的不断缓解，金融市场环境的不断变化以及煤炭价格的不断攀 升，国内电力企业尤其是火电企业的生产经营承受了巨大的压力，虽然2008年7、8月份国家发改委提高上网电价，但不足以缓解燃料价格等诸多因素带来的压力，如何有效地降低 成本，提高企业的竞争力，将成为电力企业重点关注的问题。
1 电力企业目前面临的市场形势
1.1 电力供需矛盾相对缓解，市场需求进一步下降
2008年全国发电装机容量突破8亿kW大关,利用小时水平将有不同程度下降，1月～7月 份火电设备平均利用小时比上年同期降低102h。
1.2 发电调度将推行新方式，改变原有的赢利模式
节能发电调度的推行，将按照节能、环 保、经济的原则实施调度，给发电企业带来电量、收入和回报的不确定性，增大经营风险和 经营管控难度。
1.3 金融环境将有重大转变，增大经营发展的难度
2008年实施稳健的财政政策和从紧的货币政策，会增大企业的信贷成本。
1.4 煤炭价格持续大幅上涨，压缩企业的利润空间
煤价的不断上涨将进一步增大发电企业的经营压力。
1.5 海运煤运送能力是制约瓶颈
海运能力受制于船只调度、航道条件、天气影响和海运 价格等因素，难以稳定持续保障海运煤的安全供应。
1.6 节能减排执行力度加大，增大了企业的环保压力
节能减排的激励和约束机制和不断强化，将进一步提高对发电企业节能环保工作的 要求。
2 ABC作业成本法的原理和特征
2.1 原理
作业成本法（ABC）是近二三十年才发展起来的一种管理方法，其原意和基本目的在于 修正 旧有的成本核算办法对间接成本（制造费用）粗糙处理的不足，矫正间接费用较多的多产品 企业成本计算的扭曲。同时，由于它引入了作业（activity）的概念，使得它能够将会计核 算更紧密地与业务流程相结合，借助于对大量的业务数据进行集成化的成本分析，它可以将 会计计量的触角伸入到企业经营的方方面面。
ABC是Activity Based Costing的缩写，指“以活动为基础的成本管理”。ABC作业成本法是 一种通过分析作业成本来反映企业运营状况的方法，它根据作业所消耗的资源来分配成本， 并把成本分摊到花费成本的对象。ABC最重要的改变就是把成本核算从资源直接到成本对象 （产品或服务）改为从资源到活动再到成本对象（产品或服务），ABC认为成本对象（产品 或服务）本身不消耗资源，而是活动消耗资源，成本对象消耗活动。与ABC相关的名词还有A BM（以活动为基础的管理）和ABB（以活动为基础的预算）。在ABC/ABM/ABB体系中，ABC是 基础，ABB和ABM是在ABC基础上发展起来的。
2.2 特征
ABC是一种会计核算方法，因而具有一般会计核算方法的基本特征，包括对会计要素的确认 和计量要坚持一定的规则；强调提供信息的可靠性和信息的相关性之间的权衡；要实行会计 分期等。同时，和全面预算管理一样，ABC是一种管理会计方法，与财务会计核算相比更加 注重信息的相关性（管理相关性）。与其他管理会计工具相比，ABC作为一种成本核算系统 又具有明显的特征，包括：它主要的是一种事中和事后的信息处理技术；要进行规范的科目 帐户设置；会通过科目结转进行成本归集和分摊；它可以作为对外披露的财务会计报告的编 制基础等。
当然，这些都是ABC作为一种成本会计核算方法的一般特征，与传统成本核算相比ABC还具有 很 多独特的特征。其中最核心的包括：以作业为基本的成本对象，以及正规引入了多元化驱动 因素。
2.2.1 以作业为基本的成本对象。传统成本核算对间接费用的处理一般是：归集费用，然后按简单动因分摊到产品上。这种方 式的主要优点是：简单，需要的数据量和计算量均很低；在间接成本比重较低的情况下一般可以满足定价决策需要。
ABC对间接费用的处理要复杂，它会对间接费用进行分类，根据每类费用的耗费特征直接或 者采取分摊的方法计入有关的“活动”帐户，然后根据产品对活动的耗费情况再将活动成本 分摊计入“产品”或者其他成本帐户。在间接费用比重较高的情况下，采取以活动方式进行 处理可以实现更合理的成本分摊，但同时也需要较高的数据采集和数据处理成本。
这里所说的传统成本指的是一般制造业的传统成本核算，对于我们电厂而言，原来的成本核 算更多的仅是归集成本，包括人工、折旧、配件材料费等，由于产品的无差异性，对成本对 象的选定没有给予特别的关注。
2.2.2 正规引入多元化的驱动因素。在制造业传统成本核算下对间接费用的驱动因素主要局限于直接材料（或关键材料）、直接 人工以及产量等。在ABC核算方式下，对间接费用的驱动因素可以采取更多更复杂的变量， 典型的包括工作时间、单据处理业务量、各种统计次数或者个数等；成本对象耗用活动的驱 动因素包括工艺技术标准、产量、批次等。
一般而言，企业内最正规化的信息系统是会计系统。将众多的业务数据统一纳入管理会计系 统会提高这些数据在管理决策中的地位和作用，也有助于这些数据得到进一步规范。这些都 会间接的推动企业的规范化管理。同时如果模型设计得当，企业的业务管理系统也会越来越 重视和充分利用会计系统提供的信息。
3 ABC作业成本法对电力企业成本管理的重要作用
ABC的成本分摊模型包括资源 、作业、成本对象、资源动因与作业动因等五大要素，提供了 从不同角度了解成本，检视成本发生的原因，并进而控制成本，有利于电力企业的成本管理 、设备管理、流程管理。通过应用ABC作业成本法可以了解电厂资产管理的成本结构与成本 属性（变动、固定或半变动成本)，了解电厂资产管理的作业流程成本 ，进而了解资源配置 情况与合理性，从而辨认作业流程的管理重点，了解触发成本的原因。因为管理成本的唯一 方法就是管理流程，例如降低维修、检测作业的相关成本，了解质量成本，包括预防成本、 鉴定成本与失败成本，辨认改善作业流程质量的机会点，降低因质量误差而导致的重复工作 而造成的成本，了解不同特性、状态的机组设备产生的资产管理成本的差异，进行机组管理 与供应商管理。
作业成本法体系会赋予作业一定的质量成本属性，一般而言作业的质量成本属性可以划分为 预防性、纠正性和侦察性（或称检查性）。
预防性活动是指为了避免出现质量问题而进行的有计划的带有预防性质的活动，例如电厂的 计划性检修；纠正性活动是指出现质量问题而采取的必要措施，以纠正正在发生的对质量的 损害，例如电厂的各项消缺活动；侦察性活动是指为了确保设备正常运转、产品质量能够符 合要求而进行的必要的检查，例如巡检、点检等等。
根据电厂的期间数据，汇总所有活动并按照纠正性、预防性、侦察性进行成本统计，结果表 明预防性成本占38%，纠正性成本占18%，侦察性成本占33%。按照一般火电企业行业成本结 构，纠正性成本应该和预防性成本保持在1：2的比例。如果质量成本间结构性偏差比较大， 应予业务部门配合查找原因，制定合理的改进措施。
作业成本体系还会赋予作业一定的价值属性，就整个电厂而言价值性是经济安全运行，因此 ，活动的执行可以据此划分为高增值、必需性和低价值等属性值。高增值对电厂而言，活动 能 够直接导致其运行安全性提高，成本降低，例如计划性检修、采购中的到货检验等；必需性 指对电厂而言，活动虽然不能直接导致其运行效率提高，但是却是保障高增值活动能够顺利 进行的工作，例如各项工作的准备等；低价值对电厂而言，活动不但不能带来经济安全运行 ，还会增加相应的直接和间接成本，应该尽量避免，例如非停等。对作业划分价值性，可以 在作业分析和管理过程中为管理者提供必需的决策信息，尽量避免低价值活动，减少必须活 动，重点管理和控制高增值活动。
通过对维修作业各种属性的分析，我们会明确改进作业的路径，有了路径作为指导，我们改 进维修工作就会有正确的方向。
4 ABC作业成本法在电力企业成本管理中的具体应用
4.1 国华公司推行ABC作业成本法的战略选择
在短短几年内，随着电力企业的迅速发展壮大，电力市场发生了具大的变化，由过去的供不 应求到现在的供求基本平衡，电力市场逐渐趋于饱和，各发电公司的利用小时已呈现出下降 趋势，同时，煤油水等资源价格不断上涨，使得电力企业的发电成本急剧上涨，盈利空间越 来越小，这就给电力企业的生存与发展提出了新的问题，电力企业要想继续生存发展下去， 必须狠抓成本控制，在保证安全生产的前提下，最大限度的控制、降低成本，拓展企业的盈 利空间。
以国华公司为例，在电力市场形势日益严峻的情况下，国华公司审时度势，冒着风险在电力 行业率先推行ABC作业成本法，可以说是国华公司成本管控的一项新的、重大的举措。2006 年3月，国华公司成立了ABC项目领导小组，由总经理、副总经理担任 正、副组长，公司财务产权部、发电营运部和信息中心为小组成员，3月28日开始在台山发 电公 司进行试点推行，经过13个月的试点推行，ABC作业成本法在台电成功上线。2007年，公司 在全面总结台山试点项目经验的基础上，有计划、分步骤在其他电厂推广应用作业成本管理 体系。经过两年的努力，国华电力作业成本管理体系初具雏型，在夯实基础工作、改变管理 流程和深化成本管理等方面初见成效，2008年，国华公司将力争实现80%的单位实现ABC作业 成本法上线运行，并将在系统内开展ABC对标评价。实践证明，国华公司的这种战略选择是 正确的，符合目前电力行业的战略需求，对成本管控起到了重要的作用。
4.2 ABC分析在电力企业成本分析中的应用
ABC分析是基于ABC作业成本法出具的管理报表基础上对公司成本进行的全面分析，ABC作业 成本分析是作业成本管理体系中的重要环节，作业成本分析体系由常规分析和专项分析两部 分构成。
常规分析侧重于从作业成本角度对企业的生产经营情况进行分析，对资源、作业、 成本对象和动因等数据差异进行追踪，并提出相应的改进建议；专项分析是作业成本法的具 体应用，涉及电厂经营、生产管理的中长期决策与优化，它需要持续的作业成本数据积累。 通常情况下常规分析适用于企业的例行季度分析，专项分析适用于企业对特定事项的重点 分析。
4.2.1 常规分析体系。常规分析具体内容包括：①成本科目分析：包括科目成本分析；②资源分析：包括资源构成和部门/专业资源分析；③资源动因分析：包括资源向活动分摊分析和活动消耗资源分析；④作业分析：包括主/子流程成本分析和部门/专业活动成本分析；⑤作业动因分析：包括作业向成本对象分摊分析和成本对象消耗活动分析；⑥成本对象分析：包括机组/设备系统分析、机组资源耗用分析、设备耗用专业作业分析和机组盈利分析；⑦工时分析：包括专业工单工时分析、专业非工单工时分析和外委员工工时分析。
4.2.2 专项分析体系。专项分析应该采用事前策划、事中监控执行、事后对标分析的方式开展，涉及电厂经营、生 产管理的中长期决策与优化。每年可选择需要重点关注的领域（如选定设备或系统），采用 事前计划并比较的方式进行分析。
专项分析具体思路：①检修策略优化。分析思路：积累机组/设备的历次检修和日常维护成本，并与外部参考数据进行对比，从维 修计划制定、检修工艺水平、设备运行数据等方面分析差异原因，为合理的制定检修策略提 供依据。②承包商工时及费用优化。分析思路：积累承包商工时数据，修订工时定额，最终形成标准工时和相应的工作规范。③内部人力资源管理及作业优化。分析思路：积累本单位人员工单工时、非工单工时和各项作业工时并计算相应比例，对各项 作业进行分析，提出改进措施。④确定工时、材料定额。分析思路：通过分析实际耗用与定额之间的差异，确认和修改相应的定额。
⑤提供设备更新决策。分析思路：积累设备检修维护成本，与设备原值、累计折旧等数据进行组合分析，为设备的 更新提供决策依据。⑥环保效益分析。分析思路：积累电厂各项环保数据进行相应的成本效益分析。
5 结束语
综上所述，ABC作业成本法主要通过分析产品消耗作业、作业消耗资源、生产导致作业发生 、作业导致成本发生来全面分析企业的成本。ABC系统使得企业的生产与管理人员能够看到 成本的消耗和所从事工作之间的直接联系，进而分析哪些成本投入是有效的，哪些成本投入 是无效的，有利于提高管理效率、控制成本，提高资产管理水平，从而建立领先的行业成本 优势。我们相信，随着ABC作业成本法的推广以及在应用上的深化与持续改进，ABC作业成本 法不仅为国华公司，也将为更多的电力企业的成本管控起到重要的作用。
［参考文献］
［1］ 梁开卷管理魔方——以活动为基础的管理［M］北京：经济管理出版社，2 005
［2］ 王心平作业成本计算理论与应用研究［M］大连：东北财经大学出版社，2 001.